La nuova dichiarazione IMU: criticità

Alcune questioni critiche non prese in considerazione dal nuovo modello

Con l’adozione del nuovo modello di dichiarazione IMU, ma in particolare con le istruzioni allegate al decreto ministeriale, si auspicava la soluzione di alcune questioni dubbie, tra cui il trattamento dei fabbricati “merce” e dei soci assegnatari delle cooperative edilizie.

Fabbricati “merce”

In ordine ai fabbricati delle imprese edilizie, va segnalata per i fabbricati “merce” la modifica del codice di riferimento, 7 anziché 8, da indicare nell’apposito campo riguardante le caratteristiche di identificazione degli immobili.

Non viene chiarito però se per questi fabbricati la nuova dichiarazione deve essere presentata “a pena di decadenza” dal beneficio.

Per comprendere i termini della questione occorre premettere che l’art. 2 comma 5-bis DL 102/2013 (L. 124/2013) stabilisce che gli aventi diritto ai benefici previsti dallo stesso articolo 2 (imprese costruttrici per i fabbricati-merce; cooperative edilizie a proprietà indivisa; personale delle forze armate, di polizia, dei vigili del fuoco, appartenente alla carriera prefettizia; alloggi sociali, ecc. ) debbano presentare apposita dichiarazione che attesti il possesso dei requisiti e indichi gli identificativi catastali sui quali il beneficio si applica.

La presentazione della dichiarazione ha pertanto valore costitutivo dell’agevolazione, essendo prevista la sua presentazione “a pena di decadenza”, come peraltro chiarito dalla Cassazione con la decisione n. 21465 del 6/10/2020 (l’omessa presentazione dell’apposita dichiarazione prevista dall’art. 2 del d.l. 102/2013 determina il mancato riconoscimento dell’esenzione dall’Imu prevista per gli immobili “merce”). In termini analoghi si è espressa più recentemente la stessa Cassazione con la decisione n. 25774 del 1/9/2022 (l’esonero dall’IMU per i fabbricati “merce” presuppone la presentazione dell’apposita dichiarazione, non essendo sufficiente l’indicazione nel bilancio della destinazione degli immobili alla vendita).

Orbene, la disciplina che ha introdotto la nuova IMU (legge n. 160/2019) non prevede più le fattispecie di dichiarazioni da presentare a pena di decadenza dal beneficio, tra cui i fabbricati “merce”, le unità immobiliari di cooperative edilizie a proprietà indivisa adibite ad abitazione principale dei soci assegnatari, gli alloggi sociali, i fabbricati del personale militare in servizio permanente (art. 2, comma 5-bis decreto-legge n. 102/2013).

In tal senso si è espresso il Dipartimento delle Finanze a Telefisco 2020, evidenziando che nel nuovo impianto normativo dell’Imu non vengono più riproposte quelle norme che subordinavano, a pena di decadenza, il riconoscimento delle agevolazioni, al previo assolvimento dell’obbligo dichiarativo, come nel caso dei beni-merce. Ciò comporta che, in caso di mancata presentazione della dichiarazione, il contribuente non perde mai il diritto al beneficio previsto dalla norma, ma dovrà essere sanzionato con il minimo importo previsto per legge (50 euro), peraltro riducibile ad un terzo in caso di adesione, come previsto dall’art. 1 comma 775 della legge n. 160/2019  

Tuttavia, con la decisione n. 5191 del 17/2/2022 la Cassazione ha confermato che l’esonero dall’Imu previsto per i fabbricati “merce” presuppone la presentazione dell’apposita dichiarazione, evidenziando che la legge 160/2019 non ha abrogato il d.l. 102/2013 (la pronuncia riguarda una fattispecie relativa a IMU 2015).

La Cassazione richiama la precedente pronuncia n. 21465 del 2020 e afferma che il comma 769, della legge n. 160 del 2019 non abroga il summenzionato comma 5- bis dell’art. 2 del d.l. n. 102 del 2013, limitandosi a stabilire che i soggetti passivi devono presentare la dichiarazione o, in alternativa, trasmetterla in via telematica secondo le modalità approvate con apposito decreto ministeriale, entro il 30 giugno dell’anno successivo a quello in cui il possesso degli immobili ha avuto inizio o sono intervenute variazioni rilevanti ai fini della determinazione dell’imposta.

Tale affermazione mette in discussione quanto sostenuto dal Mef a Telefisco 2020, secondo cui con la nuova IMU è venuto meno l’obbligo dichiarativo previsto a pena di decadenza.

Occorre peraltro evidenziare che il comma 769 della Legge n. 160/2019 stabilisce che «(omissis). In ogni caso, ai fini dell’applicazione dei benefici di cui al comma 741, lettera c), numeri 3) e 5), e al comma 751, terzo periodo, il soggetto passivo attesta nel modello di dichiarazione il possesso dei requisiti prescritti dalle norme».

In sostanza la norma impone la presentazione della dichiarazione della nuova Imu, “in ogni caso”, agli alloggi sociali, agli immobili delle forze armate/militari e dei fabbricati «merce». Manca nella norma la precisazione «a pena di decadenza», ma occorrerebbe dare un senso compiuto all’inciso iniziale “in ogni caso”.

Tuttavia, alla luce di quanto affermato dalla Cassazione, che nel nostro ordinamento giuridico ha il compito istituzionale di uniformare il diritto oggettivo nazionale, è possibile ritenere ancora applicabile la norma contenuta nel D.L. 102/2013 e quindi le fattispecie soggette all’obbligo dichiarativo a pena di decadenza.

Soci assegnatari delle cooperative edilizie

In merito ai soci assegnatari delle cooperative edilizie, si segnala che è scomparsa dal Dm del 29/7/2022 la precisazione relativa all’immobile “assegnato al socio della cooperativa edilizia a proprietà divisa, in via provvisoria« (soggetto al pagamento dell’imposta sin dall’assegnazione provvisoria), invece prevista dalla bozza originaria del decreto, che riportava la giurisprudenza di Cass. n. 16130/2004, n. 22570/2004 e n. 7514/2010 (orientamento superato?). Le pronunce del 2004 sono peraltro indicate nel Dm 30/10/2012 che approvava il vecchio modello con relative istruzioni, sinora seguite da Comuni e contribuenti.  Ciò crea un dubbio interpretativo, che andrebbe risolto anche perchè si tratta di modificare lo scenario per i soci assegnatari delle cooperative, in sostanza l’IMU si sposterebbe sulle cooperative.

La questione è riemersa con la pronuncia di Cassazione n. 24972 del 19/8/2022 secondo cui il contratto preliminare di vendita è irrilevante ai fini dell’individuazione della soggettività passiva Imu poichè l’obbligo di versamento dell’imposta è a carico dell’acquirente solo dal momento in cui viene stipulato l’atto notarile di compravendita.

Nel caso in esame il contribuente aveva contestato la decisione del giudice di 2° grado, richiamando la giurisprudenza di legittimità che ritiene invece dovuta l’imposta dalla data del preliminare di vendita (decisioni n. 16130/2004, n. 18294/2004 e n. 22570/2004).

Tuttavia la Cassazione respinge il ricorso del contribuente citando la sentenza delle S.U. n. 7930/2008 secondo cui nel contratto preliminare di vendita la relazione con l’immobile è qualificabile esclusivamente come detenzione qualificata e non come possesso, per cui tenuto al pagamento dell’imposta è unicamente il proprietario dell’immobile.

La Cassazione evidenzia infine che le decisioni citate dal contribuente sono tutte del 2004, antecedenti cioè al chiarimento delle S.U. del 2008, che deve prevalere. In conclusione il contratto preliminare di vendita non sposta la soggettività passiva Imu.

Occorre però considerare che la giurisprudenza di Cassazione del 2004 (peraltro citata dal Dm 30/10/2012) riguarda i soci delle cooperative edilizie, ritenuti soggetti passivi d’imposta sin dall’assegnazione provvisoria degli alloggi. Inoltre, sentenze successive al 2008 hanno precisato che la situazione dell’assegnatario con patto di futura vendita di alloggio di edilizia residenziale pubblica non è comparabile con quella del socio di cooperativa edilizia nell’intervallo tra l’assegnazione del bene e l’atto di acquisto della proprietà, nei cui confronti è stata affermata la debenza dell’Ici (Cass. n. 21451/2009 e n. 7514/2010). Sorge pertanto il dubbio sull’effettivo superamento della giurisprudenza di Cassazione del 2004 in ordine agli assegnatari degli alloggi delle cooperative edilizie, che la giurisprudenza di legittimità sembra considerare come un caso particolare.